Rajoitetusti verovelvollisten tekemien kiinteistöluovutusten verotus

Tutkielmassa tarkastellaan Suomen verotusoikeuden olemassaoloa ja laajuutta tilanteessa, jossa rajoitetusti verovelvollinen yhteisömuotoinen sijoittaja luopuu sijoituksestaan Suomessa sijaitsevaan kiinteään omaisuuteen. Tutkielman tarkoituksena on selvittää luovutustilanteen verorasitus Suomessa, kun luovutuksen kohteena on joko Suomessa sijaitseva kiinteistö tai kiinteistöihin sijoittavan yhtiön osakkeet. Verotusoikeuden selvittämiseksi on huomioitava kolme asiaa: kiinteistösijoituksen rakenne, Suomen sisäinen lainsäädäntö sekä Suomen ja rajoitetusti verovelvollisen asuinvaltion välillä mahdollisesti solmittu verosopimus. Verotusoikeuden tulee aina perustua kansallisen lainsäädännön määräykseen, mutta verosopimuksella on voitu rajoittaa tätä verotusoikeutta. Eri verosopimukset vaihtelevat lisäksi sen suhteen, minkälaisen kiinteistösijoittamisen muodon kautta saatua luovutusvoittoa Suomella on tulon lähdevaltiona oikeus verottaa. Suomen verotusoikeuden laajuus voidaan jakaa neljään eri kategoriaan verosopimuksessa määrätyn perusteella, ja tutkielmassa luokitellaankin kaikki Suomen solmimat verosopimukset niissä myönnetyn verotusoikeuden laajuuden mukaisesti. Kaikkein suppeimman verotusvallan verosopimuksissa Suomi saa tulon lähdevaltiona verottaa ainoastaan kiinteän omaisuuden realisointeja. Lähes kaikissa verosopimuksissa on kuitenkin laajennettu Suomen verotusoikeutta koskemaan myös keskinäisten kiinteistöyhtiöiden osakkeiden luovutuksesta saatua voittoa ja yleensä tämän lisäksi myös muiden kiinteistöyhtiöiden osakkeiden luovutusvoittoa. Noin viidesosassa verosopimuksia sallitaan verotus myös silloin, kun kiinteistöt omistetaan välillisesti holdingrakenteen kautta. Suomi ei kuitenkaan tosiasiassa verota holdingyhtiön kautta hallitusta kiinteistöomistuksesta luopumista KHO:n vuonna 2013 antaman ennakkoratkaisun perusteella. Ratkaisua voidaan pitää perusteltuna sen verotusoikeutta supistavasta ja verotuloja pienentävästä vaikutuksesta huolimatta, sillä päinvastainen päätös olisi aiheuttanut ylimääräistä hallinnollista taakkaa ja käytännössä vaikeuttanut verovelvollisten kykyä ennakoida lopullista verorasitusta. Kokonaisuudessaan Suomen solmimien verosopimusten voidaan kuitenkin katsoa, KHO:n ratkaisusta huolimatta, päinvastoin lisänneen Suomen verotusoikeutta rajoitetusti verovelvollisten kiinteistöjen luovutuksesta saamaan tuloon uusien sopimusten laajempien verotusoikeuksien ja vanhojen verosopimusten säännöspäivitysten myötä