Kuntien lakisääteisten valtionosuuksien tilintarkastus : Miten tilintarkastukselle asetetut vaatimukset toteutuvat osana kuntien lakisääteisten valtionosuuksien tilintarkastusta?

Valtionosuuksilla on suuri merkitys kunnille, sillä niiden avulla tasataan kuntien välisiä tuloeroja. Valtionosuudet muodostavatkin merkittävän osan kuntien tulorahoituspohjasta. Kunnille myönnettävät valtionosuudet perustuvat kuntien ilmoittamiin tietoihin, joiden oikeellisuuden varmistamisessa tilintarkastajalla on suuri rooli. Valtionosuuksien perusteena olevien tietojen tarkastaminen kuuluukin lakisääteisiin kunnan tilintarkastajan tehtäviin. Vaikka valtionosuudet ovat merkittävä osa kuntien tulorahoitusta, on niistä tehty vähän tutkimusta, etenkin tilintarkastuksen näkökulmasta. Näissä tutkimuksissa on huomattu, että valtionosuuksien tarkastukseen käytetään vähän tilintarkastusaikaa. Tähän ja muihin tutkimuksessa tulleisiin havaintoihin liittyy riski hyvän tilintarkastustavan vastaisesta menettelystä. Muun muassa nämä näkökulmat motivoivat tutkimusaiheen valintaa. Tutkimuksen tavoitteena olikin selvittää, kuinka valtionosuuksien tarkastus käytännössä toteutuu kunnissa. Tavoitteeseen pyrittiin vastaamaan seuraavalla tutkimuskysymyksellä: miten tilintarkastukselle asetetut vaatimukset toteutuvat osana kuntien lakisääteisten valtionosuuksien tilintarkastusta? Tutkimuskysymyksessä esiintyvästä vaatimuksen käsitteestä rakennettiin tutkimuksen teoreettinen pohja. Teoreettisina käsitteinä tutkimuksessa esiintyy valtionosuustarkastuksen ja tilintarkastuksen metodologiset vaatimukset, joita käsitellään muun muassa julkishallinnon hyvässä tilintarkastustavassa ja sitä täydentävässä suosituksessa. Lisäksi keskeisiä teorioita tutkimuksessa ovat päämies-agenttiteoria ja siihen liittyvä tilivelvollisuus sekä tilintarkastuksen laatu. Tutkimus toteutettiin kvalitatiivisena tutkimuksena, johon yhdistyi myös määrällisen tutkimuksen elementtejä. Tätä voidaankin kutsua mixed methods research (MMR) lähestymistavaksi. Tutkimuksessa käytetty aineisto jakaantui kolmeen osaan. Itse kerätty aineisto perustui tilintarkastajille suunnattuun kyselyyn sekä kahteen asiantuntijahaastatteluun. Itse kerättyä aineistoa täydensi Valtioneuvoston teas-selvityksen tutkimuksen yhteydessä kerätty aineisto, josta hyödynnettiin valtionosuuksien tilintarkastukseen liittyviä kysymyksiä ja vastauksia. Aineistoa jalostettiin muun muassa kvantifioimalla, eli tilastollisen sisällönerittelyn keinoin. Tämä toimi tutkimuksessa niin sanottuna kvantitatiivisen tutkimuksen elementtinä. Eriteltyä aineistoa analysoitiin teoriaohjaavan sisällönanalyysin keinoin. Tutkimuksen tuloksissa huomattiin, että kuntien valtionosuuksien tilintarkastus ei toteuta kaikkia tilintarkastukselle asetettuja vaatimuksia. Metodologisesta lähtökohdasta tarkasteltuna puutteet liittyivät kustannusten allokoinnin tarkastamiseen sekä tietojenkeruujärjestelmien puutteelliseen ymmärtämiseen. Tässä painoarvoa annettiin sille, että tarkastusmenetelmät ovat edelleen liian manuaalisia eivätkä kykene hyödyntämään digitalisaation tarjoamia mahdollisuuksia. Tilintarkastuksen laadun kannalta keskeisimpänä havaintona tutkimuksessa oli se, että tilintarkastajilla on vaikeuksia hahmottaa valtionosuustarkastuksen kannalta olennaisimpia tarkastusalueita sekä virheitä. Tähän liittyi tutkimuksen tuloksissa vahvasti valtionosuustarkastuksen erityispiirteet ja poikkeukset verrattuna muihin tilintarkastajan tehtäviin. Muun muassa tilitysvelvollisuus valtiolle valtionosuuksien perustana olevista tiedoista aiheuttaa sen, että tarkastuksesta tulee kompleksisempaa ja vaikeammin hahmotettavaa. Tässä merkitystä oli sillä, kuinka hyvin tilintarkastaja ymmärtää valtionosuuksien kokonaisuutta ja julkishallinnon tarkastuksen erityispiirteitä. Kaiken kaikkiaan tutkimuksen tuloksien pohjalta voidaan todeta, että valtionosuustarkastus ja sen kehittäminen tulisi huomioida paremmin osana lakisääteistä tilintarkastusta, mutta myös osana tieteellistä tutkimusta. Tutkimusaihetta voitaisiin edelleen kehittää analysoimalla aihetta myös ulkoisesta näkökulmasta käsin esimerkiksi laadunvalvojien näkökulmia huomioiden. Valtionosuudet ja niiden perustana olevien tietojen toimittaminen on myös kokenut useita uudistuksia vuosien varrella ja vuonna 2022 niiden tarkastukseen liittyen julkaistiin myös päivitetty suositus. Muutoksien johdosta aihetta olisi tärkeää tutkia myös jatkossa, jotta saataisiin tietoa muutosten vaikutuksista valtionosuuksien tilintarkastukseen