La funzione del bilancio di esercizio tra evoluzione e tendenziale mutazione

Formulare un giudizio in merito alla funzione assolta da uno strumento – qual è il bilancio di esercizio – significa valutarne l’utilità per coloro cui è de-stinato. Ciò non toglie, comunque, che la pubblicità cui è sottoposto tale documento lo renda disponibile anche ad una moltitudine variegata di soggetti – utilizza-tori e non destinatari – che se ne possono liberamente avvalere. Nondimeno, nessun giudizio può essere scientemente espresso se prelimi-narmente non si è appurato a chi ed a cosa serva il bilancio di esercizio; in al-tre parole, è necessario stabilire a priori, tra le molteplici categorie di soggetti coinvolti nelle vicende gestionali dell’impresa, quali siano i suoi destinatari e, conseguentemente, quale debba essere il suo contenuto minimo obbligatorio al fine di rispondere in modo adeguato alla duplice e congiunta esigenza di in-formazione e di tutela. Dall’esito di queste due risposte dipende, infatti, il giudizio finale sull’affidabilità del bilancio di esercizio e, dunque, sull’efficacia della complessa fun-zione allo stesso affidata. A questo riguardo non va dimenticato che il bilancio di esercizio non è un qualsiasi documento divulgativo di notizie “alla rinfusa” e di vario genere che possono essere raccolte entro prospetti non coordinati e svincolati da ogni pre-ciso ordine logico e sequenziale. Il bilancio di esercizio è, invece, uno strumen-to ove le informazioni sono rappresentate attraverso un sistema di valori che è significante soltanto se viene effettivamente sorretto da una propria coerenza interna: ecco perché il giudizio sulla sua validità deve necessariamente vertere sulla ratio che ispira il suo articolato processo formativo. Pertanto, si crede che la tematica del bilancio di esercizio, tornata prepo-tentemente alla ribalta per effetto dei recenti interventi legislativi – nazionali ed europei – e soprattutto per l’imminente accoglimento all’interno del sistema normativo vigente dei principi contabili internazionali, vada affrontata avendo sempre ed ugualmente presenti tanto le sue pregevoli attitudini segnaletiche quanto i suoi limiti ingeniti. In altri termini, affinché il bilancio di esercizio possa esprimere al meglio le sue potenzialità, dimostrandosi quel formidabile strumento informativo che può essere, è indispensabile usare la massima accortezza nella definizione della funzione da assegnargli. È pacifico, comunque, che il bilancio di esercizio destinato all’informazione esterna aziendale non può essere polifunzionale o, peggio, omnifunzionale, po-tendosene, invece, efficacemente avvalere solo per il perseguimento di finalità circoscritte delle quali si siano, a priori, accertate le compatibilità sul piano logico e teleologico. Si noti che la delimitazione delle finalità del bilancio di esercizio non può che conseguire alla scelta degli stakeholder che, per suo tramite, si vogliono tutelare tanto nell’aspetto sostanziale quanto in quello più formale, ancorché non meno importante. Il contenuto del bilancio di esercizio – ovverosia le modalità di attribuzione dei valori e di rappresentazione degli stessi entro i prospetti ed i documenti che unitamente lo compongono – dipende, in ultima analisi, dai soggetti che, es-sendo i portatori degli interessi subiettivi riconosciuti meritevoli di tutela, ne divengono i legittimi destinatari. Si crede, dunque, che quello del bilancio di esercizio sia un problema di e-quilibrio, e non già di compromesso: il primo, infatti, implica un’accettazione reciproca, mentre il secondo una reciproca rinuncia. D’altra parte, così come non è pensabile lasciare all’arbitrio del soggetto economico la scelta dei contenuti del bilancio di esercizio e delle modalità con cui le notizie ed i dati devono essere esposti, non si può nemmeno credere che un unico strumento possa soddisfare le esigenze tanto diverse – e, talora, di-vergenti – manifestate dai molteplici soggetti che gravitano nell’orbita dell’impresa: il bilancio di esercizio diverrebbe, nel primo caso, un mezzo per la rea-lizzazione delle politiche prefissate dalla governance aziendale e, nel secondo, un vuoto documento di comunicazione di massa, tanto inutile quanto inganne-vole. Nelle pagine seguenti, attraverso la ricostruzione sequenziale, ancorché per sommi capi, dell’evoluzione normativa tesa a regolamentare la redazione del bilancio di esercizio, si è cercato di mettere in luce il lento, ma inesorabile pro-cesso di metamorfosi dallo stesso subito. È eviedente, infatti, che la sua disciplina si è ampliata nel tempo – e, quasi, amplificata – così da accrescere il contenuto del bilancio di esercizio con la prescrizione di nuove informazioni da esporre con dovizia di particolari, le quali sicuramente lo impinguano, ma non sempre lo arricchiscono. L’attuale normativa appare, dunque, traboccante di disposizioni che, tal-volta si agganciano le une alle altre completandosi vicendevolmente, ma che, talaltra, quasi introdotte “a forza”, sembrano restare aliene senza riuscire ad integrarsi nel complessivo disegno legislativo. In tal modo, il bilancio di esercizio sembra essersi trasfigurato, diventando come certi edifici sottoposti negli anni a disorganici ed avventati interventi di ristrutturazione ed ampliamento che, fra sopraelevazioni e padiglioni aggiunti, hanno perduto l’armonia della loro originaria architettura per assumere una struttura irriconoscibile. Si è forse dimenticato, allora, che il bilancio di esercizio non è un documen-to nel quale possa essere fatta confluire ogni sorta di notizie, poiché ogni in-formazione aggiunta, soprattutto se quantitativa, deve integrarsi e fondersi nel complessivo sistema di valori rappresentato, partecipando al medesimo pro-cesso formativo e, dunque, sortendo dallo stesso coerente ragionamento esti-mativo. Il bilancio di esercizio è uno straordinario strumento attraverso il quale non si dà notizia di taluni fatti oggettivamente compiuti, bensì si interpreta un si-stema di accadimenti tra loro avvinti nella dinamica unitarietà della gestione aziendale. Proprio per questo si crede che un simile potenziale informativo non possa e non debba andare sprecato, annacquato sotto una pioggia di disposizioni nor-mative sovente tra loro non coordinate in quanto la vigente disciplina, conse-guendo da una pluralità di singoli interventi legislativi, sembra aver smarrito la necessaria visione d’insieme. In sintesi, forte è la convinzione che la via da percorrere non debba insegui-re l’abbondanza informativa: non è aggiungendo notizie e dati che il contenuto del bilancio di esercizio diverrà migliore, dal momento che, assai spesso, la quantità va a scapito della qualità. Anzi, il sommarsi e l’accavallarsi di infor-mazioni potrebbe finire per frantumare la realtà che si vorrebbe rappresentare attraverso il bilancio di esercizio, sfuocandola come un’immagine che, lungi dal costituire un “quadro fedele”, sembra essere piuttosto il risultato ottenuto sovrapponendo istantanee scattate contemporaneamente da differenti punti di osservazione