Kaupan purkamisen ja kauppahinnan alentamisen vaikutukset tulo- ja varainsiirtoverotuksessa

Tutkielmassa käsitellään kaupan purkamisesta tai kauppahinnan alentamisesta osapuolille koituvia varainsiirto- ja tuloveroseuraamuksia. Tutkielmassa verrataan veromuotojen välisiä eroja oikeustilassa ja hahmotellaan mahdollisia syitä sille, miksi verotuskäytännössä aiheettomasti suoritetun veron palauttamisedellytykset eroavat jonkin verran veromuotojen kesken. Tutkielmassa tarkastellaan myös, mitä ongelmia nykyiseen oikeustilaan liittyy verovelvollisen oikeusturvan kannalta. Tältä osin tutkielmassa arvioidaan, kuinka lainsäädäntöä voitaisiin kehittää siten, että se täyttäisi paremmin hyvältä verojärjestelmältä vaaditut ominaisuudet ja turvaisi myös nykyistä paremmin verovelvollisen oikeusturvan toteutumisen verotuksessa. Verotuskäytännössä kaupan purkamista käsitellään usein uutena veronalaisena luovutuksena, millä voi olla verovelvollisen kannalta varsin ankaria ja yllättäviä veroseuraamuksia. Verotuskäytännön ankaruutta selittää se, että kaupan purkaminen on oikeuskäytännössä tulkittu usein veron kiertämiseksi. Käytännön taustalla on vero-oikeudellinen periaate, jonka mukaan sopimusosapuolet eivät voi keskenään määrätä tekemänsä oikeustoimen veroseuraamuksista. Palauttamisedellytykset ovat varainsiirto- ja tuloverotuksessa varsin samankaltaisia, mutta luovutusvoittoverotuksessa edellytykset eivät ole aivan yhtä vaativat. Ero tulee selkeimmin esiin tapauksissa, joissa kauppa puretaan ostajan maksukyvyttömyyden takia. Tutkielmassa tämän ehdotetaan johtuvan osaltaan veromuotojen erilaisesta teoreettisesta taustasta. Vero-objektina luovutusvoittoverotuksessa on omaisuuden arvonnousu, ja luovutusvoittoverotus pyritäänkin useimmiten mitoittamaan verovelvollisen todellisuudessa saaman tulon mukaan. Varainsiirtoverotus ei perustu vastaavalla tavalla veronmaksukykyisyyden idean varaan. Varainsiirtoverolain 40.2 §:n mukaan veron palauttaminen kaupan purkamistilanteissa edellyttää, että kauppa olisi voinut tulla puretuksi oikeuden päätöksellä. Tämä on omiaan sitomaan lainsoveltajan oikeusharkintaa varainsiirtoverotuksessa ja ankaroittamaan palauttamisedellytyksiä. Verovelvollisen oikeusturvan kannalta ongelmallista on, että tapausten ratkaiseminen vaatii yleensä perusteellista tietämystä esineoikeudesta, mitä ratkaisupakon alaisella veroviranomaisella ei useinkaan ole. Tutkielmassa ehdotetaan, että vero-oikeudellista periaatetta, jonka mukaan verovelvolliset eivät voi disponoida tekemänsä oikeustoimen veroseuraamuksista, tulkitaan oikeuskäytännössä liian formalistisesti. Verotuksen tehtävänä ei ole puuttua verovelvollisten toimiin silloin, kun nämä suhteessa veronsaajaan vilpittömässä mielessä hoitavat taloudellisia suhteitaan. Verovelvollisten kannalta verotus, joka ei perustu heidän tekemiinsä siviilioikeudellisiin toimiin, on epäoikeudenmukaista. Parempana voitaisiinkin pitää sääntelyä, jossa verotuksellisesti tehokkaalta kaupan purkamiselta vaadittaisiin verolainsäädännön tarkoituksen kanssa yhteensopivaa perusteltua syytä tai liiketaloudellisesti perusteltua verotuksesta riippumatonta syytä. Tutkielmassa arvioidaan kaupan purkamiseen liittyvien oikeusongelmien taustalla olevan samankaltaiset verotuksen formaalisuuteen liittyvät tekijät kuin veronkierrossa. Siten kaupan purkamiseen liittyviä ongelmia voitaisiin juridisesti ratkoa samoilla keinoilla. Suomessa tämä tarkoittaa avointa lainsäädäntöä, jossa purkamisedellytykset määritellään joustavasti. Tämä voidaan toteuttaa kumoamalla veron palauttamisedellytyksiä koskeva varainsiirtoverolain 40 §:n 2 momentti ja jättämällä sääntely 1 momentin varaan, jossa todetaan, että aiheetta suoritettu varainsiirtovero palautetaan hakemuksesta. Näin lainsoveltajalle jää riittävästi harkintavaltaa sen arvioimiseen, onko kaupan purkamiselle verolainsäädännön tarkoituksen kanssa yhteensopiva perusteltu syy. Tämä parantaisi verovelvollisen aineellisen oikeusturvan toteutumista varainsiirtoverotuksessa. Kaupan purkamiseen liittyvät veroseuraamukset tai tulkintakäytäntö eivät yleensä ole tuloverotuksessa yhtä ankaria kuin varainsiirtoverotuksessa. Tuloverotuksessa sallivampi suhtautuminen kaupan purkamiseen tarjoaisi verovelvollisille myös merkittävästi enemmän keinottelumahdollisuuksia. Tämän vuoksi luovutusvoittoverotusta koskevaan lainsäädäntöön ei ehdoteta tehtäväksi muutoksia